Планирование аудиторской проверки экспортных операций

Вопросы планирования аудита рассмотрены в МСА 300 «Планирование аудита», который устанавливает единые требования, предоставляет руководящие указания по планированию аудита бухгалтерской финансовой отчетности. Стандарт применяется к проверкам, которые аудитор проводит не первый год в отношении данного аудируемого лица т.е. к повторным аудиторским заданиям.

Для проведения аудиторской проверки в течение первого года аудитору требуется расширить процесс планирования, в него должен быть включен более широкий круг вопросов.

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно. Аудитор должен разработать общую стратегию аудита, отражающую объем, сроки проведения и общую направленность аудита, а также являющуюся основой для разработки плана аудита.

Планирование аудитором своей деятельности направлено на то, чтобы должное внимание было уделено наиболее важным аспектам, а работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Оптимизация планирования позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать ее.

Первым документом, подлежащим изучению аудитором, является приказ об учетной политике. Из его содержания аудитор должен получить информацию о способах ведения бухгалтерского учета экспортных операций, рабочем плане счетов, системе внутреннего контроля, формах первичных учетных документов и внутренней отчетности, элементах учетной политики, имеющих альтернативные способы раскрытия информации в текущем учете и внешней бухгалтерской отчетности. Особое внимание аудитор обращает на организацию налогового учета.

При разработке методики аудита экспортных операций аудитор должен получить ответы на вопросы, касающиеся тех объектов бухгалтерского учета, которые представляют интерес для проверки (табл. 7).

Вопросник представляет собой часть рабочей документации аудитора. Перечень вопросов должен быть исчерпывающим для любого вида внешне экономической деятельности, что достаточно трудно сделать аудитору в условиях постоянно изменяющегося законодательства, правил учета и других факторов.

Работа, проведенная на предварительном этапе, позволяет аудиторам осуществлять разработку общего плана аудита, устанавливать уровень существенности и аудиторский риск, определять критические области аудита экспортных операций и осуществлять выбор методов аудита. В процессе проведения аудита экспортных операций общие задачи могут быть конкретизированы, детализированы и представлены в виде программы.

Горячих С.П. и Чикишева А.Н. предлагают отличный от общепринятого подход к планированию аудита экспортных операций. Они считают, что целесообразнее применять циклический подход к сегментированию участков проверки, так как аудитор проверяет не какой-либо объект учета, а направление деятельности организации в целом, которое включает ряд объектов, сгруппированных в циклы.

Если же экспортные операции носят единичный характер, то они вполне могут быть исследованы в рамках проверки по указанным взаимосвязанным участкам. Каждый аудитор вправе самостоятельно определять область циклов (сегментов), учитывая в первую очередь специфику проверяемой организации.

Однако в некоторых случаях этого недостаточно. Например, в цикл расчетов с бюджетом кроме НДС необходимо включить и проверку расчетов по акцизам, таможенным сборам и пошлинам. При высоком удельном весе экспортных операций с участием посредников, бартерных экспортных операций целесообразно выделять их из цикла продажи. В то же время не всегда целесообразно выделять цикл формирования себестоимости продукции, например, при реализации на внутреннем и внешнем рынках одних товаров (работ, услуг).

Имеется тесная связь между отдельными циклами. Так, процесс проверки формирования себестоимости отгружаемой продукции (работ, услуг) неразрывно связан с проверкой налоговых вычетов по НДС; практически на каждом этапе параллельно осуществляется проверка формирования и отражения курсовых разниц по счетам бухгалтерского учета.

Поэтому при создании аудиторской группы и распределении обязанностей между ее членами необходим координатор их действий, который будет объединять результаты проверок каждого сегмента и формировать мнение в части экспортных операций в целом. Его работа начинается на последнем этапе при проверке тождественности показателей синтетического и аналитического учетов данным первичных документов для проверки полноты и точности указанных сумм, а также при оценке правильности отражения данных в бухгалтерской отчетности.

Осуществление организацией реализации продукции на внешнем рынке оказывает значительное влияние на формирование многих показателей бухгалтерского баланса («Товары отгруженные», «НДС по приобретенным ценностям» и др.), отчета о прибылях и убытках («Выручка», «Коммерческие расходы» и др.), отчета о движении денежных средств («Поступило от продажи продукции, товаров, работ и услуг», «Остаток денежных средств на начало отчетного периода» и др.), пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках («Дебиторская задолженность покупателей и заказчиков», «Авансы, полученные от покупателей» и др.).

Проверить полностью какую-либо статью возможно только в случае, когда кроме экспортной иной деятельности нет. Как правило, на практике такие ситуации не встречаются, поэтому аудитор может выразить мнение о достоверности указанных показателей только в части экспортных операций.